江苏国税发布2014-2015国际税收遵从规划
2014-05-06 09:46:26   来源:江苏省国家税务局 作者:江苏国税    评论:0 点击:

本规划高度关注OECD发布的《关于税基侵蚀和利润转移报告》(以下简称BEPS报告)所描述的跨国税源风险的一系列重点和热点,表明了我们的一些看法和认识,归纳了近年来各地在实践中发现并应对的部分典型风险,提醒
 本规划高度关注OECD发布的《关于税基侵蚀和利润转移报告》(以下简称BEPS报告)所描述的跨国税源风险的一系列重点和热点,表明了我们的一些看法和认识,归纳了近年来各地在实践中发现并应对的部分典型风险,提醒跨国纳税人予以重视,并告知纳税人税务机关在国际税收遵从管理中采用的主要策略和手段,旨在公开透明的基础上,促进税企沟通和纳税人自我遵从。

    一、我们对BEPS报告若干问题的关注和看法

    近年来,OECD根据G20政治领导人的要求制定发布了BEPS报告及其行动计划,引起各国政府、国际组织和跨国公司的高度关注和热烈讨论。BEPS报告及其行动计划不仅会带来国际税收规则的巨大变化,而且对跨国企业的运营模式、税收筹划和纳税遵从都将产生重大的挑战。我们对此密切关注,并结合我省征管实践的分析和研究,提出以下几个方面希望企业予以重视:

    l  充分考虑市场在价值创造中的作用

    BEPS报告提出转让定价的结果与价值创造要一致,并提出要结合对价值创造的分析,考量收入在各个管辖权范围内的分配。我们认为市场在企业价值创造和利润实现中具有独特的、重大的意义和作用。为此我们一是坚持《联合国发展中国家转让定价手册》提出的成本节约和市场溢价理念,并在跨国公司全球利润分配中予以体现;二是在转让定价调查、预约定价谈签及企业同期资料准备中,如运用利润法对利润进行分割时,将市场要素作为分割的重要因素加以考虑,体现其应反映的利润;三是对于在中国拥有重要市场份额的跨国公司,我们不仅希望企业在集团价值链利润分配中加入市场因素,而且希望企业充分考虑到中国作为新兴经济体巨大的市场和旺盛的需求带来的特殊性,在利润分配中相应体现这一“特殊性”。

    l  征税权必须与经济活动的实质相一致

    BEPS报告提出征税权必须与经济活动的实质相一致。我们认为,企业不应通过设立壳公司或没有经济实质的实体,人为将应税所得与产生应税所得的经营活动相分离,以规避我国税收管辖权或侵蚀我国税基。我们将充分运用现行税法关于实际管理机构所在地、一般反避税等规定以及避税港情报交换等手段,对境外注册但实际管理机构在我国的企业行使居民管辖权,对没有经济实质的壳公司予以穿透,对不具有受益所有人身份的纳税人否定协定待遇,对错配安排造成的双重不征税、少征税、缓征税的问题要加大征管的力度,并为完善我国纳税人相应报告、披露制度向总局积极建议。

    l  企业经济活动与纳税申报要一致

    BEPS报告提出实际经营活动发生地与利润的纳税申报地要一致,并认为实际经营活动一般是通过销售、工人、工资和固定资产等要素确认的。我们认为,对企业经营活动的确定,不仅明确了纳税申报地,也明确了其利润归属。对接单制造为主、没有特殊无形资产的跨国集团而言,当其在华子公司的工人、工资、固定资产在全球集团中占有重要比例时,该子公司的利润分配要与这一比例相适应、相同步、相匹配;跨国公司增加在华子公司的研发、营销、管理等职能的,应随之体现在华公司利润的增加,不能再按简单加工商的定位对应低水平利润;反之,剥离相关职能至境外的,要考虑是否做相应的补偿支付。我们高度关注中国企业在全球集团中的利润占比,希望跨国公司予以重视。

    l  增加转让定价文档的透明度

    BEPS报告提出,转让定价的关键问题是纳税人和税务机关之间的信息不对称,对税务机关而言,很难了解跨国公司的全球价值链,对纳税人而言,准备不同国家的转让定价文档,也增加了企业遵从成本。对此,我们认同OECD的判断和倡导,鼓励企业在进行关联交易时,除按我国税法规定实时准备本企业相关资料外,还应主动加强与母公司和税务机关的沟通,提供全球集团组织架构、经济活动、利润分配和各国缴税的相关信息,促进税企的信任和合作。

    l  重新审视数字经济下的来源地征税权

    信息技术的发展使得跨国公司可以不需要在一国设立实体或实质性出现,通过互联网就可以提供数字服务或产品并取得跨国所得,对传统来源地原则的应用和税权划分提出挑战。我们在实践中已经遇到各种设计、咨询、技术服务等通过网络、远程监控等方式提供,因难以判定构成非居民常设机构,原有的来源地征税权已无法实现。我们认为对所得来源地的判断要引入新的概念,避免数字经济下的征税权在来源地和居民地的配置失去公平,企业也要高度重视以上问题给自身遵从带来的税收风险。

    l  关注安全港规则在转让定价中的运用

    BEPS报告提倡各国以合作来解决全球避税的问题,但也不否认各国仍然可能采取更为严厉的单边举措以防止利润的转移。我们注意到印度政府去年发布的安全港规则,该规则对13类跨国关联交易安全港的具体量化标准进行了明确。江苏也有相同或相似的跨国关联交易,我们不否认中印两国之间的差异性,但更应肯定两国作为发展中大国的相似性,我们现在虽然没有相应的安全港立法,但我们在跨国关联交易风险监控时,把其他发展中国家的安全港标准亦作为重要的参考,希望企业有更多的全球视野加以统筹和认识。

    l  企业应加强税务治理和内部控制

    BEPS报告提出企业应将税务治理和纳税遵从作为企业治理和更大范围内风险管理系统的重要内容。我们认为,内部控制是企业防范转让定价风险的首要环节,跨国公司应遵从其经营活动所在地的税法和各项规定,董事会应制定并执行税务风险管理策略,特别是涉及跨国交易、关联交易方面。我们高度重视并正在采取措施对企业关联交易内部控制进行测试和评价,希望企业予以关注和配合。

    二、跨国税源风险点提示

    根据近年来发现并应对的典型风险,我们提醒企业对以下情况予以关注并做出合规处理:

    1.搭建离岸架构,规避税收管辖权

    境内企业在避税地设立多层控股公司,再返程收购境内企业股权,使集团控股公司或上市主体成为境外注册企业,但该企业经营、人员、财务、财产等方面的实际管理控制仍在境内。由于境外控股(上市)公司往往设立在避税地或对境外所得不征税的地区,出现企业既不在注册地缴税、也不在实际管理机构所在地缴税的双重不征税现象。

    根据我国税法,虽然境外注册但实际管理机构在我国的企业,应认定为中国居民企业,纳入我国税收管辖范畴。企业应避免刻意筹划,对实际管理机构在境内的,应主动申请居民身份认定,避免事后调整的风险。

    2.利用跨境投融资侵蚀税基

    境内企业贷款后转投给境外关联企业,使原本应由境外公司承担的借款成本转移到境内企业;境内企业将相当于税后利润部分的资金存入境内金融机构,以“内保外贷”的形式将境内企业资金冻结,作为境外关联公司取得贷款的担保,利润变相转至境外公司。此类安排使境内企业既没有取得担保费、也没有向境外关联方收取贷款利息,还要列支银行业务手续费,多重侵蚀了境内企业所得税税基,同时因金融工具本身掩盖了利润分配的实质,进一步规避了股息预提税。

    税务机关可以按照实质重于形式原则,从企业资金来源、流出途径、使用目的等方面,结合企业自身经营状况,分析企业跨境投融资实质并做出相应调整,抵消企业筹划带来的好处。

    3.无偿向境外输出无形资产,侵蚀境内企业利润

    “走出去”企业在资金输出的同时,技术输出也日益普遍,但在向境外子公司或关联企业提供商誉、商标、专有技术和客户清单等无形资产时,没有收取相关使用费,存在无偿提供的现象,减少了境内企业应税所得,损害了我国税收利益。

    “走出去”企业应对跨境关联交易和转让定价问题予以足够关注和重视,向境外输出无形资产时应收取无形资产使用费,体现境内企业收入和我国税收利益。

    4.境外投资企业不申报、少申报境外所得

    有些企业在境外投资已有相当规模和时间,但鲜有境外经营所得申报和相关利润分配;还有企业在避税地设立公司,从事非积极经营活动(如投资、融资等)或转口贸易,对避税地企业的利润不向境内股东分配或很少分配,也不向税务机关申报年度申报附表12-8《对外投资情况表》。

    居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税,在年度企业所得税申报时,应就来源于境外的营业利润、股息、红利、特许权使用费、财产转让等所得申报抵免;凡持有外国(地区)企业股份的中国居民企业,应主动申报《对外投资情况表》,进行境外税收抵免或免于征税说明,避免被税务机关事后调查调整。

    5.职能定位、经济实质与利润水平不相匹配

    跨国公司在供应链整合与升级中,对管理与决策、生产与贸易、研发与技术等要素在集团内跨地区重组,但当企业职能发生变化时,未从经济实质角度对职能和风险承担者的利润水平重新定位,导致企业职能定位、经济实质与利润水平不相匹配或者没有获得相应补偿。譬如有的企业增加了研发职能,成为跨国公司区域研发中心,但利润水平没有发生变化或者变化程度与其职能承担不匹配;有的企业剥离了销售职能、研发职能,形成的无形资产随之转移,但没有得到相应补偿。

    对于职能承担、经济实质与利润表现不相符的企业,税务机关将采用风险提醒、专项询问等方式,引导企业自行遵从,对避税严重的企业实施特别纳税调查。

    6.以关联对外支付费用转移利润

    跨国公司集团内劳务服务日益频繁,与此同时虚列劳务费用、不合理分摊劳务费用、将征税项目混淆为不予征税项目等情况不断涌现。如,以支持费、咨询费、服务费等名目繁多的支付项目重复收费;本应由母公司承担的股东费用或集团其他公司承担的费用,被分摊到境内子公司;将特许权使用费转为境外技术服务费,征税项目变为不予征税项目等。上述做法既增加境内企业税前扣除,侵蚀居民企业所得税税基,又避开了非居民企业预提税。

    税务机关日益重视对关联劳务项目的审查,了解劳务提供方和接受方实际发生明细,并可借助国际税收情报交换手段,审查境外劳务的真实性、收费的合理性。企业应合理界定境外劳务的发生,避免被税务机关调查和启动国际征管协作手段。

    7.通过抵消交易,降低企业集团整体税负

    刻意抵消是关联企业有目的包含在关联交易条款中的安排。当一个企业向其关联企业提供的利益被该关联企业提供的其他利益补偿时,就产生了抵消交易。实践中比较常见的抵消交易是购销交易与费用支付间的抵消,其税收影响往往体现在非居民预提税的规避,降低了集团整体税负。

    对关联企业间的抵消业务,税收机关将按独立交易原则还原处理,取消“抵消交易”导致的税收影响。建议企业不要通过抵消交易进行筹划安排。

    8.以不合理价格收购境外关联企业转移利润

    跨国集团总部在第三国设立资产净值低、职能简单的关联公司,境内企业再向集团公司高价收购该境外关联公司,变相将境内企业未分配利润转移到集团总部。上述做法使得外方投资者间接收回境内企业的留存收益,规避了股息预提所得税。

    税务机关对企业通过不合理商业安排规避我国税收的情况,将根据经济实质重新定性,对不合理的收购行为和收购价格作出调整,维护我国税收权益。

    9.提供关联研发服务,未体现相应收益或回报

    跨国集团以其避税地子公司的名义建立研发项目,然后将研发项目发包给境内关联公司进行开发,并通过较低的成本加成率确定研发服务回报。提供研发服务的企业在使用该技术时,仍需向避税地子公司支付特许权使用费,既没有无形资产经济所有权的考虑,也没有因提供研发服务而使企业利润水平有所提高。

    税务机关将重点考察境内公司研发人员的构成、研发投入、研发成果及其在集团内的使用情况等,以评估境内研发活动是否获得合理回报、对外支付特许权费用是否适当,对不符合独立交易原则的安排作出纳税调整。

    10.承担“隐性”成本使集团受益,而未得到相应补偿

    有些集团出于整体策略考虑,会将一些交易捆绑起来形成组合,通过平价甚至是亏损销售一些产品,来创造对另外一些产品或服务的需求,以此达到集团总体获利。实践中,有些境内子公司长期进行亏损产品的生产和销售,为集团承担了隐形成本而没有得到相应补偿。

    税务机关将从独立企业的角度来审查境内子公司的经营和利润情况,对参与组合交易策略、承担集团隐形成本而连续亏损的,将主张合理的利润补偿,作出纳税调整。

    11.设立避税地壳公司或离岸账户进行避税交易

    有些企业在避税地、离岸金融中心设立壳公司或离岸账户,满足所在国(地区)法律要求的组织形式,而不从事制造、经销、管理等实质性经营活动,再通过这些公司向其他全球子公司进行股权投资、债权投资以及提供商标使用、专利技术等特许权使用,通过这一途径将利润转至低税负地区,达到避税目的。

    税务机关会重点关注与避税地、离岸金融中心交易项目的真实性、合理性。目前中国已经与包括BVI等9个避税地国家或地区签订了情报交换协议,在调查与避税地企业交易真实性、合理性时,将启动情报交换调查程序,对经营实质和资金往来情况进行核实,对滥用税收优惠、税收协定、公司组织形式等不具合理商业目的的行为,将适用一般反避税条款应对。

    12.利用筹建期获取资本性收益不申报

    有些外资企业利用筹建期开展资本性活动,获取收益但不申报。如,筹建期企业已结汇资金的存款利息收入不申报;筹建期企业已结汇资金转变用途,向关联企业提供无息贷款或其他无偿使用;筹建期企业已结汇资金购置土地和厂房后,转变用途用于出租取得收入不申报;筹建期企业囤积资金获取汇率收益,清算时未正确申报;筹建期企业取得财政补贴收入不申报等。

    税务机关已将筹建期外资企业纳入专项管理范畴,并与外管部门建立了联动机制,通过银行账户追踪结汇资金流向,形成对筹建期内企业资本性收益协抓共管的格局。建议企业主动申报筹建期资本性收益。

    13.通过三方合同规避非居民纳税义务

    境外公司中标境内项目后,联合境内子公司共同与发包方签订三方合同,合同往往约定境外公司在境外完成主要劳务,少部分劳务由境内子公司提供,形式上看合同履行基本不涉及非居民常设机构。但事实上,境外公司仍会派员来华提供服务。三方合同在形式上将境外公司源于境内的应税收入转化为境外不征税收入,规避了纳税义务。

    税务机关将确认合同的真实履行情况,核查境外公司实际在境内提供服务的收支情况,根据事实而不是合同形式做出税务调整。

    三、2014-2015年度税务机关的风险应对措施

    针对上述跨国税源风险,我们将整合管理资源、专注重点企业和项目、运用多种手段开展综合应对。同时在国际征管框架下,努力构建与境外集团公司的高层沟通机制,解决信息不对称问题;加强与境外税务机关的合作,用好国际税收征管协作手段;畅通与会计、税务中介机构的沟通合作,发挥中介在涉税执业中的积极作用。

    1.依托数据仓库,开展风险筛查

    全省国税征管数据平台已经建立,有效整合了系统内外信息,包括各税种申报信息、外部商业数据库以及海关、商务、工商等多部门第三方信息,打造了数据集市。我们将充分依托数据集市,运用数据仓库技术,科学设置风险特征指标,从风险发生类型和风险表现形式等角度设定几大类、若干小类的风险识别特征指标,开展跨国税源风险的全面筛查,测算企业潜在税款流失偏离额(度),定位重点应对目标。

    2.建立风险区分框架,进行风险等级划分

    在数据仓库风险筛查的基础上,我们进一步结合企业关联交易内控情况、同期资料准备质量、与税务机关沟通意识、与海外母公司信息透明度等多方面体现的遵从意愿,确定企业风险等级。对列入高风险等级的企业,我们将在一定范围内通报,包括向企业海内外的集团总部通告。在此,我们希望企业管理层予以关注,加强对跨国交易税收风险的内部控制,降低风险等级,不断改善和提高自我遵从能力。

    3.从关联交易申报入手,建立一体化管理机制

    按照总局“管理、服务、调查”三位一体的要求,在关联交易申报后,我们会结合数据仓库风险筛查、企业风险等级评定,有重点、有选择地开展申报审核、同期资料抽查、关联交易内控测试、企业职能与利润监控、预约定价审核、反避税调查等工作,通过一体化、渐进式的管理机制,将管理资源集中到少数遵从意愿低、税收风险大的企业,体现管理质效。

    4.提升反避税调查层级,加大反避税管理力度

    为提升反避税调查层级和力度,2014年起我们在省局层面成立反避税调查专职机构,负责全省反避税调查和预约定价管理,集中全省专业资源,加大在转让定价调查、受控外国公司、资本弱化、关联劳务、利用无形资产或金融工具转移利润、一般反避税等领域的管理力度,提升反避税工作专业水准。

    5.充分利用国际征管协作手段,强化跨境税源监管

    2009年G20峰会后,各国联合开展打击恶意税收筹划和双重不征税的意识与实践进一步增强。当前我国已对外签定了99个税收协定(安排),并与9个避税港和离岸金融中心签署了情报交换协定,在国际反避税联合中心派驻专人开展工作, 2013年我国正式加入《多边税收征管互助公约》。我们将充分运用避税港情报交换、国际反避税联合中心、同期检查、授权代表访问等国际征管协作手段,强化跨境税源监管。

    6.引入高层沟通机制,解决信息不对称问题

    在国际征管框架下,面对中国的外资企业多为职能有限的工厂,没有决策权、定价权,掌握集团价值链信息十分有限这一现状,我们将转变思路,在转让定价、预约定价、一般反避税调查中,积极与外资企业的海外总部建立沟通渠道,解决信息不对称问题,在立足全球价值链的基础上,定位中国子公司的职能和利润贡献,维护和争取我国应有的跨国税收权益份额。

    7.做好与中介的沟通,发挥中介的积极作用

    会计和税务中介机构在跨国公司内部控制、税收筹划、关联交易申报、同期资料准备、反避税调查代理等方面扮演着重要角色。作为专业机构,中介一般既有较强的业务技能,但激进的税收筹划也往往出自中介。为此,我们会加大与中介机构的沟通,明确税务机关在跨国税源监管方面的要求、观点和立场,倡导中介机构发挥专业技能,帮助企业合规履行遵从义务,对恶意筹划的中介将在一定范围内通报。

    8.加强政府部门合作,建立协税网络

    政府部门间的合作正在不断加强,我们已与外管、海关、商务等部门建立了定期信息互换机制,通过外部信息的收集、比对、分析,大大增加了我们发现潜在涉税风险的能力;进一步,对在管理中发现的疑点企业和项目,如对外投资、对外支付、关联关系、资金流向等,我们还可通过相关部门进一步核查确认,形成立体协税网络。

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